摘要：材料与低值易耗品作为高校国有资产的一部分，同样属于内部控制所应关注的重点一个重点对象。文章分析了目前高校在材料与低值易耗品相关内部控制方面存在的不足，从采购预算编制、采购组织实施、合同签订与到货验收以及库存保管与耗用等全生命周期角度，通过对核心管理目标的设定，有针对性地提出了加强内部控制建设的相关建议。
关键词：低值易耗品;高校;内部控制
材料与低值易耗品是高校开展教学科研活动的一项必要支出，近年来，随着国家对“双一流”高校建设支持力度的加大，此项支出金额呈现逐年增加的趋势。依据最新颁布的政府会计准则，高校材料与低值易耗品归类于存货——即流动资产的范畴，其无疑具备国有资产的属性。
而伴随使用消耗的过程，其价值转移形成成本与费用，最终将影响高校净资产的状况。正是出于以上原因，材料与低值易耗品成为高校内部控制的重点关注对象之一。2014年《行政事业单位内部控制规范(试行)》的实施，拉开了高校内部控制建设的序幕，但就目前而言，高校材料与低值易耗品的相关内部控制建设，仍旧存在很大的不足。
一、高校材料与低值易耗品概述
(一)相关文件规定
我国现行的制度规定中，对高校材料与低值易耗品的定义，源自1984年，教育部、财政部共同印发的《高等学校材料、低值品、易耗品管理办法》(84教供字20号)。文件区分材料、低值品与易耗品三类物资，分别给出了较为详细的定义。
其中，将金属、非金属的各种原材料、燃料、试剂等划分为材料类;将不够固定资产标准又不属于材料范围的用具设备，如：低值仪器仪表、工具量具、科教器具等划分为低值类;将玻璃器皿、元件、零配件、实验小动物等划分为易耗品类。此后，我国行政事业单位财务规则、高等学校会计制度以及相关会计准则几经修订，并将材料和低值易耗品进一步划分为存货进行核算和管理，但包括新进颁布的政府会计准则——存货中，始终未再对高校材料及低值易耗品进行过详细的定义。
(二)高校材料与低值易耗品的范畴
依据高校教育教学工作的独特性质，应以物品耗用的方式和特点为依据，对材料与低值易耗品的范畴进行界定：
一是材料，即直接消耗于教学、科研活动的物料投入，其消耗的过程简单且直接，材料一经领用，其原有形态及特性随即改变，材料价值全部发生转移。与企业生产产品核算成本类似，高校毕业生、科研课题成果报告以及相关技术成果则是高校教学及科研活动的“产品”，如需对其成本进行核算，借助具体的教学或科研活动记录，材料价值可以实现简单的成本归集。
二是低值品，即教学、科研活动中可满足长期重复性使用的，但未达到固定资产价值确认标准的用具设备。此类物品通常具有一定的耐用性，可以在较长的一段时期内被重复使用，自身原有的物质形态和特性具有一定的稳定性，但由于个体采购价值低于固定资产的确认标准，同时，受使用方式与条件的限制，通常不会进行大批量的采购，进而无法以整体为单位作为固定资产进行核算。
三是易耗品，即教学、科研活动中使用的，具备理论上的可重复使用性，但其原有物质形态或特性，比较容易发生改变的物品。例如玻璃材质的器皿或损耗性的电器元件等，在使用过程中，其损耗的进程不容易进行观测或存在较大的意外消耗风险。
二、高校材料与低值易耗品内部控制的主要问题
(一)资金来源多样，采购预算编制控制难到位
高校教学、科研活动材料与低值易耗品的资金来源主要包括，学校教学经费、纵向或横向科研课题经费以及各类竞赛对应的专项经费等，不同资金项目的预算平行编制，通常由学校教学院系独立完成，而学校教务管理与科研管理部门，由于不掌握业务活动具体情况，对院系编制的预算，往往仅能做形式上的审核控制，相关内控措施难以发挥实效。
(二)自采方式为主，采购组织实施控制缺失
高校材料与低值易耗品大多未纳入政府采购目录之内，单一采购对象的单批次采购金额，往往也无法达到集中采购的限额，因此，其组织采购方式基本为学校自行采购。与政府采购相比，自行采购方式缺乏国家强制性政策法规的约束与指导，高校采购管理部门往往缺乏对此类采购事项的关注，相关内控措施普遍存在一定程度的缺失。
(三)风险意识不足，合同与到货验收控制流于形式
受到专业知识结构与社会经验的限制，高校教学与科研工作者往往缺乏法律与风险防范意识，容易忽视合同对自身权益保障的重要作用，忽视到货验收环节在采购责任划分方面的重要意义，导致合同签订较为随意，内容要件不全甚至出现合同标的物核心参数与采购要约不符等一系列低级错误，到货验收与交接不规范，口头验收较为普遍，合同与验收内控措施形同虚设。
(四)成本核算意识缺乏，库存保管与耗用控制需完善
高校事业单位非盈利性的属性，导致其缺乏成本核算与管理的内生动力，加之财务“收付实现制”的核算模式下，大部分高校均采用直接列支支出的方式，替代对实物的出入库管理，采购院系在缺乏内控措施的情况下，对实物自行管理，既无法实现对实物消耗的动态监控，更难以做到对项目成本的准确核算，同时也容易形成“小金库”，甚至导致腐败问题的发生。
三、强化高校材料与低值易耗品内部控制的建议
对内部控制的强化，必须建立在对管理目标的正确理解之上。高校材料与低值易耗品全生命周期管理涵盖了采购预算编制、采购组织实施、合同签订与到货验收以及实物保管与耗用等多个阶段，每个阶段的管理目标不尽相同，强化内部控制也须做到有的放矢。
(一)采购预算编制阶段
高校教学、科研材料与低值易耗品的资金投入，须纳入学校部门预算之中，受《中华人民共和国预算法》、《事业单位财务规则》等法律法规的约束。此外，对科研活动的投入，还应满足具体科研项目预算管理的要求。该阶段核心管理目标主要包括，预算编制的合规性，即必须按照上级财政部门要求，按照“两上两下”的统一程序，及时报送有关的预算数据;预算编制的真实性，即预算编制必须基于真实的教学与科研活动计划;预算编制的准确性，即预算的编制应尽可能地考虑到实际执行过程中可能遇见的各种因素，竭力避免预算不足情况的发生，保障教学科研活动的顺利开展。为实现以上管理目标，应强化以下几个方面的内部控制。
首先，明确任课教师、课题负责人等作为预算编制的第一责任人身份，要求其严格依据实际，编制教学、科研工作方案;其次，学院系应加强对专业课程、科研项目具体组织实施计划的控制，要求对所消耗的材料与低值易耗品的品名、规格、型号、数量等信息进行明确并对其合理性进行必要的把控;此外，学校教务、科研管理部门应肩负起内控督导职能，一方面，完善内控制度和流程，督促引导各方切实遵循内控有关规定，另一方面，创新内部控制新手段，对材料与低值易耗品的消耗数据进行整理和积累，借助大数据分析的方法，建立消耗定额指标，形成对异常预算数据的预警功能。
(二)采购组织实施阶段
对外采购是高校获取材料与低值易耗品的主要途径，应遵守《中华人民共和国政府采购法》、《招投标法》等法律规定。该阶段核心管理目标主要包括，采购行为合规性，即严格遵照对应年份政府采购目录等政策性文件的要求，依法确定采购方式，重点防范蓄意拆分项目，规避政府采购的行为;采购行为效率性，即尽可能地缩短采购申请提出至采购指令执行之间的时间消耗;采购行为效益性，即在符合法律法规的前提下，优化采购途径和方式，特别是对学校依法自行开展的采购活动中，以最小的采购成本，达到“质优价低”的采购目标。
为实现以上管理目标，必须从以下几个方面对内部控制进行强化。首先，设立校级采购管理部门，对采购行为实行统一管理，重点对采购方式的确定、采购预算的执行等进行监督控制;其次，依据采购方式的不同，采用校院两级的采购控制模式，提高采购工作的整体效率;此外，校级采购管理部门对重点对学院自主采购相关内控制度与流程的建设与执行情况进行监督指导，通过对采购主体、采购内容、采购金额等信息的备案，实现对采购总金额、采购频次以及采购单价的动态监控，形成对异常采购行为的预警机制。
(三)合同签订与到货验收阶段
合同签订与到货验收是实现前期采购组织实施阶段工作成果的关键所在。该阶段核心管理目标主要包括，合同内容的合法有效性，即合同符合合同法有关规定，合同核心条款与采购需求一致，合同各项条款可以有效保障采购方的合法权益;合同执行的有效性，即合同中涉及学校利益的条款是否被准确、及时、彻底地执行，采购行为是否真实，到货验收结论是否可靠;合同保管的安全性，即在一定的期限内，合同可以被简单、快捷的调阅，合同所涉及的商业机密不会发生泄漏等。
为实现以上管理目标，必须从以下几个方面对内部控制进行强化。首先，设立校级合同管理部门，必要时，聘请专业法律顾问，对合同文本内容进行审核控制。针对常规的采购行为，可以采用制定合同范本的方式，控制合同文本的法律风险;其次，结合不同的采购方式，设置校院两级分级负责的到货验收组织形式和具体的验收规程，明确验收与采购人员之间的不相容岗位分离原则，对验收过程和结论进行规范记录和保存。此外，在对合同保管及调阅归口管理的基础上，可以尝试搭建合同管理信息化平台，实现对合同签订、执行、保管及调阅审批等的过程控制。
(四)库存保管与耗用阶段
材料与低值易耗品属于高校的实物资产，是国家有关财务制度、财务规则以及会计准则所重点规范的对象。该阶段核心管理目标包括，实物保管的安全性，即实物储备过程中，是否发生毁损、丢失等非正常性的损耗;实物耗用核算的准确性，即实物的领用过程是否可以被准确追溯，价值转移是否被合理的归集到了对应的项目之中。
与上述管理目标相对应，强化内部控制主要包括以下几个方面。首先，建立校级统一的仓库保管机制，统一设置账簿，对进出库进行记录和控制，对库存实物进行盘点，一旦出现账实不符现象，及时查找原因。
其次，应建立完备的领用申请与审批流程，特别是针对材料的领用，应结合教学或科研方案进行必要的审核，对异常的领用行为进行预警，配合项目核算要求，切实做好成本的归集。此外，针对不同类别的材料与低值易耗品项目，逐步实施差异化的内控措施，在教学科研工作计划编制水平较高，且实现“零库存”管理的前提下，可对本阶段的内部控制措施进行简化。
参考文献：
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